Wegfall der Unternehmeridentität bei kurzzeitigem Ausscheiden aus einer Personengesellschaft

Gewerbesteuer

Nach § 10a Satz 1 GewStG wird der Gewerbeertrag um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrages für vorangegangene Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind.

Fall
Die K-KG bestand bis zum 31.12.2001 aus R als alleinigem Kommanditisten und der K-GmbH als Komplementärin, die am Vermögen der K-KG nicht beteiligt war. Zum 31.12.2001 war bei der K-KG ein nicht unerheblicher gewerbesteuerlicher Verlustvortrag aufgelaufen. R war außerdem als alleiniger Kommanditist an der A-KG beteiligt. Komplementärin der A-KG war die X-GmbH, die nicht am Vermögen der A-KG beteiligt war. 

Mit Wirkung zum Ablauf des 31.12.2001 tritt R seinen Kommanditanteil an der K-KG gegen Gewährung neuer Gesellschaftsrechte an die A-KG ab. Gleichzeitig scheidet die Komplementärin aus der K-KG aus, die damit erlischt. 

Streitig ist, ob der bis zum 31.12.2001 bei der K-KG entstandene gewerbesteuerliche Verlustvortrag, der zu 100 % auf den Kommanditisten R entfällt, durch die A-KG genutzt werden kann. 

BFH-Urteil vom 11.10.2012 IV R 3/09, veröffentlicht am 09.01.2013 

  • Nach § 10a Satz 1 GewStG wird der Gewerbeertrag um die Fehlbeträge gekürzt, die sich bei der Ermittlung des maßgebenden Gewerbeertrages für die vorangegangenen Erhebungszeiträume ergeben haben, soweit die Fehlbeträge nicht bei der Ermittlung des Gewerbeertrages für vorangegangene Erhebungszeiträume berücksichtigt worden sind.
  • Die Inanspruchnahme des Verlustabzuges setzt neben der Unternehmensidentität auch die Unternehmeridentität voraus. Letzteres bedeutet, dass der Steuerpflichtige, der den Verlustabzug in Anspruch nimmt, den Gewerbeverlust zuvor in eigener Person erlitten haben muss. Der Steuerpflichtige muss danach sowohl im Zeitpunkt der Verlustentstehung als auch im Jahr der Entstehung des positiven Gewerbeertrages Unternehmensinhaber gewesen sein.
  • Die Mitunternehmer einer Personengesellschaft erzielen nicht nur - wie bei einem Einzelunternehmer - in eigener Person gewerbliche Einkünfte, sondern sind auch gewerbesteuerrechtlich Träger des Verlustabzuges und deshalb sachlich gewerbesteuerpflichtig. Dementsprechend geht beim Ausscheiden von Gesellschaftern aus einer Personengesellschaft der Verlustabzug gem. § 10a GewStG verloren, soweit der Fehlbetrag anteilig auf den ausscheidenden Gesellschafter entfällt.
  • Im Fall einer doppelstöckigen Personengesellschaft ist zu beachten, dass die Obergesellschaft selbst Mitunternehmerin der Untergesellschaft und damit Trägerin des Verlustabzuges ist, da sie selbst die allgemeinen Merkmale des Mitunternehmerbegriffs erfüllt. Entscheidungserheblich ist jedoch nicht, ob die A-KG aufgrund der Kürze ihrer Gesellschafterstellung Mitunternehmerin der K-KG werden konnte, sondern ob R weiterhin Mitunternehmer der - jedenfalls für eine logische Sekunde noch - fortbestehenden K-KG blieb. Dies war aber durch das Ausscheiden des R als Kommanditist gerade nicht mehr der Fall.
  • Durch die Anteilsübertragung des Kommanditanteils des R an der K-KG auf die A-KG mit Wirkung zum Ablauf des 31.12.2001 wurde die A-KG Kommanditistin der K-KG, sodass - jedenfalls für eine logische Sekunde - eine doppelstöckige Personengesellschaft entstand. Mit dem nachfolgenden Ausscheiden der Komplementärin erlosch die K-KG, und ihr Gesellschaftsvermögen ging im Wege der Gesamtrechtsnachfolge auf die A-KG als letztem Gesellschafter der K-KG über.
  • Damit fehlt es an der Voraussetzung der erforderlichen ununterbrochenen Unternehmeridentität. Die Inanspruchnahme des Verlustabzuges durch die A-KG ist wegen der kurzzeitigen Unterbrechung der Unternehmeridentität nicht möglich. 

Anderer Fall: BFH-Urteil vom 27.01.1994 IV R 137/91, BStBl 1994 II S. 477
A und B sind Gesellschafter einer GbR, die als Verpachtungsgesellschaft im Rahmen einer Betriebsaufspaltung tätig war. A und B bringen ihre Anteile an der GbR in eine KG ein, an der ebenfalls nur sie beteiligt sind. Die KG führt den Pachtvertrag unverändert fort. Ihren eigenen Betrieb hat die KG im Rahmen einer Betriebsaufspaltung an die A-GmbH verpachtet. Im Übrigen sind beide Betriebsgesellschaften in derselben Branche tätig. 

Die Unternehmensidentität ist gegeben, da 

  1. sich die Tätigkeit der GbR auf die Nutzungsüberlassung beschränkt hat,
  2. die KG den Verpachtungsbetrieb unverändert fortführt und
  3. beide Betriebsgesellschaften auf demselben Gebiet tätig sind.

Bei Personengesellschaften richtet sich die Beurteilung der Unternehmeridentität nicht nach der bürgerlich-rechtlichen Identität der Gesellschaften als solcher, sondern nach der Identität der an ihnen als Mitunternehmer beteiligten Gesellschafter. Die Unternehmeridentität liegt deshalb hier auch vor, da A und B die alleinigen Gesellschafter und Mitunternehmer sowohl der GbR als auch der KG waren.

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