Private Kfz-Nutzung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer

Körperschaftsteuer

Das BMF hat mit Schreiben vom 03.04.2012 IV C 2 - S 2742/08/10001, BStBl 2012 I S. 478 zur privaten Kfz-Nutzung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft Stellung genommen.

Das BMF hat mit Schreiben vom 03.04.2012 IV C 2 - S 2742/08/10001, BStBl 2012 I S. 478 zur privaten Kfz-Nutzung durch den Gesellschafter-Geschäftsführer einer Kapitalgesellschaft Stellung genommen.

1.    Vorliegen einer verdeckten Gewinnausschüttung

Eine verdeckte Gewinnausschüttung ist zu verneinen, wenn die Nutzungsüberlassung betrieblich veranlasst ist. Dies ist jedoch nur der Fall, wenn die Nutzung eines betrieblichen Kfz durch einen Gesellschafter-Geschäftsführer durch eine fremdübliche Überlassungs- oder Nutzungsvereinbarung abgedeckt wird.

Die ohne eine solche Vereinbarung erfolgte oder darüber hinausgehende oder einem ausdrücklichen Verbot widersprechende Nutzung ist hingegen durch das Gesellschaftsverhältnis zumindest mitveranlasst. Sie führt sowohl bei einem beherrschenden als auch bei einem nicht beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer zu einer verdeckten Gewinnausschüttung, § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG.

2.         Bewertung der verdeckten Gewinnausschüttung

a)         Auf Ebene der Kapitalgesellschaft

Auf der Ebene der Kapitalgesellschaft ist die verdeckte Gewinnausschüttung dem Einkommen der GmbH hinzuzurechnen und grundsätzlich mit dem gemeinen Wert der Nutzungsüberlassung (also unter Einbeziehung eines angemessenen Gewinnaufschlags) anzusetzen. Dies entspricht der Rechtsprechung des BFH-Urteils vom 23.01.2008, a.a.O.

Aus Vereinfachungsgründen kann es die Finanzbehörde im Einzelfall zulassen, dass die Höhe der verdeckten Gewinnausschüttung auch auf Ebene der GmbH mit der 1 %-Regelung ermittelt wird.

b)         Auf Ebene des Gesellschafters

Auf der Ebene des Gesellschafters liegen Einnahmen aus Kapitalvermögen vor, die immer nach den Grundsätzen der 1 %-/0,03 %-Regelung, § 8 Abs. 2 EStG, zu ermitteln sind und zwar auch dann, wenn auf Ebene der Kapitalgesellschaft nicht die Vereinfachungsregelung angewendet wird.

Das BMF-Schreiben vom 03.04.2012, a.a.O., stellt klar, dass diese ggf. unterschiedliche Bewertung der verdeckten Gewinnausschüttung auf Ebene der Kapitalgesellschaft und auf Ebene des Gesellschafters auch nach Inkrafttreten des § 32a KStG Bestand hat.

Die verdeckte Gewinnausschüttung unterliegt grundsätzlich der 25%igen Abgeltungsteuer.

3.    Fazit für die Praxis

Das Vorliegen (ggf. auch mündlich oder konkludent) oder Nichtvorliegen einer fremdüblichen Überlassungs- und Nutzungsvereinbarung stellt die Weichen in Richtung Arbeitslohn oder aber verdeckter Gewinnausschüttung.

Im Regelfall ist die verdeckte Gewinnausschüttung nicht gewollt, sodass eindeutige, schriftliche Vereinbarungen zu empfehlen sind. Hinsichtlich mündlicher oder konkludenter Vereinbarungen können sich ggf. Nachweisprobleme ergeben.

Es kann jedoch auch Fallgestaltungen geben, bei denen die verdeckte Gewinnausschüttung die steuerlich günstigere Variante ist. Dies ist immer für den Einzelfall zu prüfen.

Bemerkenswert - und besonders zu beachten - ist die absolute Gleichschaltung von beherrschenden und nicht beherrschenden Gesellschaftern in Fällen nicht eindeutiger Gestaltungen.

Insoweit widerspricht das BMF-Schreiben vom 03.04.2012, a.a.O., R 36 Abs. 2 KStR, wonach zumindest für den beherrschenden Gesellschafter-Geschäftsführer zivilrechtlich wirksame, klare, eindeutige und im Voraus abgeschlossene Vereinbarungen gefordert werden.

4.    Umsatzsteuerrechtliche Beurteilung

Erfolgt die Nutzung auf Basis einer fremdüblichen Überlassungs-/ Nutzungsvereinbarung liegt umsatzsteuerlich eine Leistung gegen Entgelt vor. Bei Nutzung im Rahmen eines Arbeitsverhältnisses (tauschähnlicher Umsatz) wird die ertragsteuerliche 1 %-Regelung auch für Zwecke der Umsatzsteuer übernommen. Der Wert der 1 %-Regelung stellt einen Bruttobetrag dar. Die Umsatzsteuer ist entsprechend herauszurechnen.

Fehlt es an einer Überlassungs-/Nutzungsvereinbarung liegt ertragsteuerlich eine verdeckte Gewinnausschüttung vor. Umsatzsteuerlich handelt es sich somit um eine unentgeltliche Wertabgabe gem. § 3 Abs. 9a Nr. 1 UStG. Die Bemessungsgrundlage bestimmt sich nach § 10 Abs. 4 Nr. 1 UStG (entstandene Ausgaben, soweit sie zum vollen oder teilweisen Vorsteuerabzug berechtigt haben).

Ermittelt der Unternehmer für Ertragsteuerzwecke den Wert der Nutzungsentnahmen (und somit hier wohl auch für die verdeckte Gewinnausschüttung) nach der 1 %-Regelung, kann er von diesem Wert aus Vereinfachungsgründen bei der Bemessungsgrundlage für die Besteuerung der nichtunternehmerischen Nutzung ausgehen. Für die nicht mit Vorsteuer belasteten Kosten kann er einen pauschalen Abschlag von 20 % vornehmen. Der so ermittelte Betrag ist ein sogenannter Nettowert, auf den die Umsatzsteuer mit dem allgemeinen Steuersatz aufzuschlagen ist, BMF-Schreiben vom 27.08.2004 IV B 7 - S 7300 - 70/04, Tz 2.1, BStBl 2004 I S. 864.

5.    Hinweis auf R 37 KStR

Löst eine verdeckte Gewinnausschüttung Umsatzsteuer aus, ist diese bei der Gewinnermittlung nicht zusätzlich nach § 10 Nr. 2 KStG hinzuzurechnen.

zur Übersicht