BFH versagt Berücksichtigung nach § 17 EStG

Haas - Steuernachrichten

Das Eigenkapitalersatzrecht wurde durch das MoMiG aufgehoben. Der BFH hat Maßstäbe für die steuerliche Berücksichtigung von bisher eigenkapitalersetzenden Finanzierungshilfen von Gesellschaftern entwickelt.

Die bisherigen Grundsätze für die steuerliche Berücksichtigung von eigenkapitalersetzenden Maßnahmen in der Krise einer GmbH gelten nicht mehr fort. Der BFH hat jetzt in dem seit langem erwarteten Verfahren zur Berücksichtigung von nachträglichen Anschaffungskosten auf die GmbH-Beteiligung bei Ermittlung des Veräußerungsverlustes nach § 17 EStG entschieden.

Im Streitfall war der Vater des Klägers alleiniger Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH; der Kläger war bei dieser lediglich angestellt. Die Umgestaltung der Geschäftsräume musste fremdfinanziert werden. Die finanzierende Bank stellte an die Darlehensgewährung in 2006 die Bedingung, dass der Kläger zum einen selbstschuldnerische Bürgschaften hierfür einging und darüber hinaus die Gesellschaftsanteile des Vaters übernahm. Die Übertragung der Anteile erfolgte im Jahr 2010. In 2011 musste die GmbH Insolvenzantrag stellen; die Eröffnung des Verfahrens wurde mangels Masse abgelehnt. Im Rahmen der Einkommensteuererklärung 2011 machte der Kläger u.a. die Bürgschaftsinanspruchnahmen als nachträgliche Anschaffungskosten der GmbH-Beteiligung geltend. Das Finanzamt versagte den Abzug.

Nach Ansicht des BFH sind die bisherigen Grundsätze zur Berücksichtigung von nachträglichen Anschaffungskosten aus eigenkapitalersetzenden Finanzierungsmaßnahmen nicht mehr anzuwenden. Aus Gründen des Vertrauensschutzes gilt dies nicht für Maßnahmen, die bis zur Urteilsveröffentlichung geleistet wurden.

Insofern urteilte der BFH im vorliegenden Fall dennoch nach den Grundsätzen der bisherigen Rechtsprechung.

Die Übernahme der Bürgschaftsverpflichtung erfolgte in der Krise und damit als von Anfang an eigenkapitalersetzend. Denn die GmbH wäre ohne die selbstschuldnerische Bürgschaft für die Bank nicht kreditwürdig gewesen. Jeder ordentliche Kaufmann hätte der Gesellschaft nur noch Eigenkapital zugeführt. Ferner war die Übernahme der Bürgschaft durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst, da sie vom Kläger erkennbar als zukünftigem Gesellschafter erfolgte und insofern mit dem späteren Erwerb der Gesellschaftsanteile in einem konkreten Zusammenhang stand.

Mit der Aufhebung des Eigenkapitalersatzrechts durch das MoMiG zum 01.11.2008 ist die bisherige höchstrichterliche Rechtsprechung nicht mehr anwendbar, da die gesetzliche Grundlage entfallen ist.

Für den Abzug von Anschaffungskosten i.S.d. § 17 EStG ist § 255 Abs. 1 Satz 1 HGB maßgebend. Hierzu zählen auch nachträgliche Anschaffungskosten, § 255 Abs. 1 Satz 2 HGB. Der handelsrechtliche Anschaffungsbegriff gilt auch für das EStG. Danach können nur solche Aufwendungen zu (nachträglichen) Anschaffungskosten führen, die eine Einlage in das Kapital der Gesellschaft darstellen, unabhängig davon ob es sich um eine offene oder verdeckte Einlage handelt. Hier kommen beispielsweise Einzahlungen in die Kapitalrücklage, Barzuschüsse oder der Verzicht auf eine werthaltige Forderung in Betracht. Das gilt auch für Finanzierungsmaßnahmen, die aufgrund vertraglicher Abreden mit einer Einlagenzuführung in das Gesellschaftsvermögen vergleichbar sind wie beispielsweise ein Gesellschafterdarlehen mit einem entsprechenden Rangrücktritt i.S.d. § 5 Abs. 2a EStG.

Die bisherigen Grundsätze zur Beurteilung, ob eine Finanzierungsmaßnahme Eigenkapitalcharakter hatte, gelten nicht mehr fort - aus Gründen des Vertrauensschutzes allerdings nur mit Wirkung für die Zukunft.

Das bedeutet, dass die bisherigen Grundsätze betreffend eigenkapitalersetzender Finanzierungshilfen weiterhin anzuwenden sind, sofern die eigenkapitalersetzende Finanzierungshilfe bis zum 27.09.2017 (Tag der Veröffentlichung dieses BFH-Urteils) geleistet wurde oder bis zu diesem Datum eigenkapitalersetzend wurde.

Finanzierungshilfen, die nach diesem Tag geleistet wurden oder Aufwendungen eines Gesellschafters für die Inanspruchnahme aus einer Bürgschaft für Verbindlichkeiten der GmbH stellen keine nachträglichen Anschaffungskosten mehr dar und sind somit nicht nach § 17 EStG bei der Ermittlung des Veräußerungsverlustes einzubeziehen, unabhängig von einer Krise.

Hieraus ergibt sich Handlungsbedarf für die Mandanten bzw. deren Vertreter, welche die Gesellschafterfinanzierung nun steuerlich überprüfen und ggf. Anpassungen vornehmen muss. Da das Urteil ab dem 27.09.2017 anzuwenden ist, besteht allerdings wenig bis kein Spielraum an bestehenden Verträgen etwas zu ändern.

Fundstelle

BFH-Urteil vom 11.07.2017 IX R 36/15

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