Ablaufhemmung nach Erstattung einer Selbstanzeige

Haas - Steuernachrichten

Die durch Abgabe einer Selbstanzeige ausgelöste einjährige Ablaufhemmung kann nur durch konkrete und zielgerichtete Ermittlungen der Steuerfahndung, mit denen noch vor Ablauf der regulären Festsetzungsfrist begonnen wurde, verlängert werden.

Die einjährige Verlängerung der Festsetzungsfrist nach Abgabe einer Selbstanzeige schließt eine weitergehende Verlängerung der Festsetzungsfrist bei Steuerhinterziehungen nicht aus, wenn die Steuerfahndung noch vor dem Ablauf der zehnjährigen Festsetzungsfrist für Steuerhinterziehungen mit Ermittlungen beginnt und die spätere Steuerfestsetzung für die nacherklärten Besteuerungsgrundlagen auf den Ermittlungen der Steuerfahndung beruht. Dies setzt nach Meinung des BFH aber voraus, dass diese Ermittlungshandlungen konkret der Überprüfung der nacherklärten Besteuerungsgrundlagen dienen.

Im Streitfall verdächtigte die Steuerfahndung die Kläger nach Auswertung einer angekauften Steuer-CD der Steuerhinterziehung von Kapitalerträgen für den Zeitraum von 1996 bis 2006, hatte aber zunächst keine konkreten Ermittlungen zu den einzelnen Besteuerungsgrundlagen aufgenommen.

Die Kläger gaben im Januar 2008 für die Veranlagungszeiträume 2000 bis 2006 eine Selbstanzeige ab, in der sie Kapitaleinkünfte für diesen Zeitraum nacherklärten. Im April 2008 erging ein Prüfungsauftrag der Steuerfahndung, die strafrechtlichen Ermittlungen gegen die Kläger durchzuführen und die Besteuerungsgrundlagen für den Zeitraum 1996 bis 2006 zu ermitteln.

Am 13.05.2008 gaben die Kläger eine Selbstanzeige hinsichtlich der für die Streitjahre 1996 und 1997 nicht erklärten Kapitaleinkünfte ab. Für diese Streitjahre hatten die Kläger ihre Steuererklärungen im Jahr 1998 abgegeben, so dass die reguläre zehnjährige Festsetzungsfrist mit Ablauf des Jahres 2008 endete.

Nach Abschluss der Fahndungsprüfung änderte das Finanzamt mit Bescheiden vom 11.06.2010 die Einkommensteuerfestsetzungen für die Streitjahre 1996 und 1997. Damit waren die Kläger nicht einverstanden. Der von ihnen erhobene Einspruch, mit dem sie sich auf den Eintritt der Festsetzungsverjährung zum 31.12.2008 beriefen, wurde als unbegründet zurückgewiesen.

Das FG wies die Klage diesbezüglich ab. Die Steuerfahndung hat noch vor Eintritt der regulären Festsetzungsverjährung am 31.12.2008 bei den Klägern Unterlagen zu den hinterzogenen Kapitalerträgen angefordert, deren Gegenstand allerdings nicht näher konkretisiert werden kann. In dieser Anforderung der Unterlagen sind Ermittlungsmaßnahmen der Steuerfahndung zu sehen. Die zehnjährige Festsetzungsfrist hat sich hierdurch nach § 171 Abs. 5 AO bis zu dem Zeitpunkt verlängert, zu dem die geänderten Steuerbescheide für die Streitjahre unanfechtbar geworden sind.

Der BFH gab den Klägern Recht:

Eine Nacherklärung von Besteuerungsgrundlagen gemäß § 171 Abs. 9 AO schließt eine auf Ermittlungshandlungen der Steuerfahndung beruhende Ablaufhemmung gem. § 171 Abs. 5 Satz 1 AO hinsichtlich derselben Besteuerungsgrundlagen nicht aus. Nach Abgabe einer Nacherklärung muss das Finanzamt nicht abwarten, ob der Steuerpflichtige zu den hinterzogenen Einkünften bis zum Ablauf der einjährigen Hemmungsfrist des § 171 Abs. 9 AO ausreichende Angaben macht. Vielmehr hat das Finanzamt die Möglichkeit, vor Ablauf der ungehemmten Festsetzungsfrist eigene Ermittlungen durch die Steuerfahndung anzustellen, um die Hemmung nach § 171 Abs. 5 Satz 1 AO herbeizuführen. Voraussetzung für deren Eintritt ist, dass die Steuerfestsetzung auf den Ermittlungen der Steuerfahndung beruht.

Das Anfordern von Unterlagen zur Überprüfung nacherklärter Besteuerungsgrundlagen durch die Steuerfahndung stellt grundsätzlich eine hinreichend konkrete Ermittlungshandlung dar. Erforderlich für den Eintritt der Ablaufhemmung gem. § 171 Abs. 5 Satz 1 AO für die Streitjahre ist aber, dass die Steuerfahndung noch im Jahr 2008 Ermittlungshandlungen (z. B. durch die Anforderung detaillierter Konto- und Depotauszüge) vorgenommen hat, die der Überprüfung der nacherklärten Besteuerungsgrundlagen der Streitjahre dienten. Nur dann können die späteren Steuerfestsetzungen für die Streitjahre auf der Ermittlungshandlung beruhen. Es reicht also nicht aus, wenn die Steuerfahndung irgendeine, nicht genauer bestimmte Ermittlungshandlung hinsichtlich der Besteuerungsgrundlagen vornimmt.

Hinweis:

Der BFH hat die Entscheidung des FG aufgehoben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückverwiesen. Das FG hat nicht festgestellt, ob die Steuerfahndung zu den nacherklärten Besteuerungsgrundlagen der Streitjahre 1996 und 1997 noch vor Ablauf des Jahres 2008 mit konkreten Ermittlungen begonnen hat. Ermittlungsmaßnahmen im Zusammenhang mit den nacherklärten Besteuerungsgrundlagen anderer Veranlagungszeiträume können die Ablaufhemmung gem. § 171 Abs. 5 AO für die Streitjahre nicht auslösen. Das FG hat im zweiten Rechtsgang aufzuklären, ob und welche konkreten Ermittlungshandlungen von der Steuerfahndung noch vor Ablauf des Jahres 2008 zu den für die Streitjahre nacherklärten Kapitalerträgen ausgeführt worden sind.

Fundstelle

BFH-Urteil vom 03.07.2018 VIII R 9/16

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