Abgrenzung zwischen Werklieferung und Werkleistung bei Reparaturen beweglicher körperlicher Gegenstände

Umsatzsteuer

Nach § 3 Abs. 4 Satz 1 UStG ist die Be- oder Verarbeitung eines Gegenstandes als Werklie-ferung zu beurteilen, wenn der Unternehmer dabei Stoffe verwendet, die er selbst beschafft, wenn es sich bei den Stoffen nicht nur um Zutaten oder sonstige Nebensachen handelt.

Nach § 3 Abs. 4 Satz 1 UStG ist die Be- oder Verarbeitung eines Gegenstandes als Werklieferung zu beurteilen, wenn der Unternehmer dabei Stoffe verwendet, die er selbst beschafft, wenn es sich bei den Stoffen nicht nur um Zutaten oder sonstige Nebensachen handelt. 

Verwendet der Unternehmer bei seiner Leistung jedoch keinerlei selbstbeschaffte Stoffe oder nur Stoffe, die als Zutaten oder sonstige Nebensachen anzusehen sind, handelt es sich um eine Werkleistung, § 3 Abs. 9 i.V.m. § 3 Abs. 4 UStG Umkehrschluss und Abschn. 3.8 Abs. 1 Satz 3 UStAE. 

Die Abgrenzung zwischen Werklieferung oder Werkleistung hat insbesondere für die Bestimmung des Leistungsortes und ggf. für die Anwendung einer Steuerbefreiung Bedeutung. 

Auch Reparaturen an beweglichen körperlichen Gegenständen können in Form einer Werklieferung oder Werkleistung erbracht werden. 

Für derartige Reparaturen an beweglichen körperlichen Gegenständen, die nach dem 31.12.2012 ausgeführt werden, hat das Bundesministerium der Finanzen mit Schreiben vom 12.12.2012, BStBl 2012 I S. 1259, eine Nichtbeanstandungsregelung eingeführt und den Umsatzsteuer-Anwendungserlass entsprechend geändert.

Aussagen des BMF-SchreibensDie Nichtbeanstandungsregelung gilt auch für die Abgrenzung zwischen einer Lohnveredelung nach § 7 UStG und einer Ausfuhrlieferung nach § 6 UStG bei Reparaturen von Beförderungsmitteln. Daher wird die bisher in Abschn. 7.4 Abs. 2 UStAE getroffene Regelung nicht mehr Beibehalten und der Absatz komplett gestrichen. Dort war geregelt, dass aus Vereinfachungsgründen bei der Reparatur eine Beförderungsmittels, ohne weitere Nachprüfung von einer Werklieferung ausgegangen werden kann, wenn der Entgeltanteil, der auf das bei der Reparatur verwendete Material entfällt, mehr als 50 % des für die Reparatur berechneten Gesamtentgelts beträgt.

Zukünftig wird die Abgrenzung zwischen einer Werklieferung oder Werkleistung bei Reparaturen beweglicher körperlicher Gegenstände, zu denen auch Beförderungsmittel gehören, in dem neu angefügten Abschn. 3.8 Abs. 6 UStAE geregelt.

Danach ist nach ständiger Rechtsprechung des EuGH und BFH das Wesen des Umsatzes aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers zu bestimmen. Im Rahmen einer Gesamtbetrachtung ist zu entscheiden, ob die charakteristischen Merkmale einer Lieferung oder einer sonstigen Leistung überwiegen, EuGH-Urteile vom 02.05.1996 C-231/94, BStBl 1998 II S. 282 und vom 17.05.2001 C-322/99 und 323/99, EuGHE I S. 4049, sowie BFH-Urteil vom 09.06.2005 V R 50/02, BStBl 2006 II S. 98.

Das Verhältnis des Werts der Arbeit oder des Arbeitserfolges zum Wert der vom Unternehmer beschafften Stoffe ist allein kein ausschlaggebendes Abgrenzungskriterium. Es kann lediglich einen Anhaltspunkt für die Einstufung des Umsatzes als Werklieferung oder Werkleistung darstellen, EuGH-Urteil vom 29.03.2007 C-111/05, EuGHE I S. 2697. 

Sofern jedoch nach den zuvor, sowie den in den Abschn. 3.8 Abs. 1 bis 4 UStAE, dargestellten Abgrenzungskriterien nicht zweifelsfrei entschieden werden kann, ob die Reparaturleistung als Werklieferung oder Werkleistung zu qualifizieren ist, kann von einer Werklieferung ausgegangen werden, wenn der Entgeltanteil, der auf das bei der Reparatur verwendete Material entfällt, mehr als 50 % des für die Reparatur berechneten Gesamtentgelts beträgt (= Nichtbeanstandungsregelung). 

Auswirkungen für die PraxisFür Reparaturleistungen an beweglichen körperlichen Gegenständen nach dem 31.12.2012 ist grundsätzlich das Wesen des Umsatzes aus Sicht des Durchschnittsverbrauchers zu bestimmen. Dabei ist im Rahmen einer Gesamtbetrachtung zu entscheiden, welche charakteristischen Merkmale einer Lieferung oder sonstigen Leistung überwiegen. Das Verhältnis des Werts der Arbeit zum Wert der beschafften Stoffe ist allein kein ausschlaggebendes Abgrenzungskriterium, es kann lediglich einen Anhaltspunkt für die Einstufung darstellen. 

Lediglich in den Fällen, wo nach den dargestellten Abgrenzungskriterien, nicht zweifelsfrei entschieden werden kann, ob die Reparaturleistung als Werklieferung oder Werkleistung zu qualifizieren ist, kann von der Nichtbeanstandungsregelung Gebrauch gemacht werden. Danach kann von einer Werklieferung ausgegangen werden, wenn der Entgeltanteil, der auf das bei der Reparatur verwendete Material entfällt, mehr als 50 % des für die Reparatur berechneten Gesamtentgelts beträgt.

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